НАЛОГОВОЕ ПЛАНИРОВАНИЕ (НЕДВИЖИМОСТЬ)

Юлия Хачатурян, генеральный директор NIKA, RISK PLAN

«Жилищное право», 2011

Специфика налогового планирования сделок с недвижимостью в отличие от сделок с большинством других видов имущества кроется в двух аспектах: — во-первых, «гениальная» идея по минимизации налоговых платежей может натолкнуться на технические сложности ее реализации; — во-вторых, не каждая схема минимизации налоговых платежей, которая будет безотказно действовать относительно другого вида товара, будет работать относительно недвижимости. Корень проблемы кроется в таком понятии Налогового кодекса, как «доход от источника в Российской Федерации».

Согласно п. 1 ст. 246 НК РФ иностранные организации являются плательщиками налога на прибыль в России всего в двух случаях: — если они осуществляют деятельность через постоянные представительства и (или) — получают доходы от источников в Российской Федерации. Таким образом, если у вашего иностранного контрагента нет постоянного представительства в России, по общему правилу налог на прибыль он заплатит в нашей стране, только если получит доход от источника в России.

Но его каждый доход, который иностранный партнер получает от российского контрагента, будет квалифицирован как «доход от источника». Их достаточно узкий перечень дан в ст. 309 НК РФ, и к таким доходам относятся: — доходы от реализации акций (долей) российских организаций, более 50% активов которых состоит из недвижимого имущества, находящегося на территории Российской Федерации, а также финансовых инструментов, производных от таких акций (долей), за исключением акций, признаваемых обращающимися на организованном рынке ценных бумаг в соответствии с п. 3 ст. 280 НК РФ; — доходы от реализации недвижимого имущества, находящегося на территории Российской Федерации; — доходы от сдачи в аренду или субаренду имущества, используемого на территории Российской Федерации, в том числе доходы от лизинговых операций, доходы от предоставления в аренду или субаренду морских и воздушных судов и (или) транспортных средств, а также контейнеров, используемых в международных перевозках. При этом доход от лизинговых операций, связанных с приобретением и использованием предмета лизинга лизингополучателем, рассчитывается исходя из всей суммы лизингового платежа за минусом возмещения стоимости лизингового имущества (при лизинге) лизингодателю. В этих случаях по общему правилу иностранный контрагент обязан заплатить налог на прибыль в России, даже если в своей стране ему придется заплатить налог повторно.

Из этого общего правила могут быть исключения, устанавливаемые соглашениями об избежании двойного налогообложения.

Однако стоит учитывать, что действие их норм направлено вовсе не на то, чтобы помочь сэкономить налоговые платежи, а на то, чтобы избавить налогоплательщика от обязанности платить налог на прибыль (доходы) дважды: в своей стране и в стране, от источника которой он получил доход. Если говорить очень упрощенно, то суть соглашений об избежании двойного соглашения в отношении налога на прибыль (доходы, капитал) сводится к тому, что налог должен быть заплачен один раз. Но в одних ситуациях (касающихся одного вида имущества) налог будет платиться в той стране, компания которой получает прибыль. Если эта иностранная компания находится в низконалоговой юрисдикции, то за счет этого достигается налоговая экономия. В других же ситуациях (касающихся другого имущества) иностранный налогоплательщик должен будет заплатить налог в России, за вычетом той суммы налога, которую он должен заплатить в своей стране. В таком случае он в принципе не заплатит лишних средств, но и никакой налоговой экономии не получит. Именно поэтому, например, не работают схемы прямой продажи недвижимого имущества через Кипрскую компанию. Ведь согласно ст. 13 Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Кипр об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал доходы, получаемые резидентом одного Договаривающегося Государства от отчуждения недвижимого имущества, определенного в ст. 6 Соглашения и находящегося в другом Договаривающемся Государстве, могут облагаться налогом в таком другом Государстве. Однако при этом Соглашение позволяло, например, экономить налоги при использовании различных способов продажи некоторых видов недвижимого имущества с помощью долей предприятия через Кипр. Даже если доля недвижимого имущества составляла в этом предприятии 50 и более процентов (п. 4 ст. 13 Соглашения с Кипром). Но Протоколом к Соглашению от 07.10.2010 существующий п. 4 ст. 13 будет удален, ст. 13 будет дополнена новыми п. 4, 5, 6 и 7. Соответственно в новой редакции п. 4 ст. 13 Соглашения с Кипром будет прямо сказано, что доходы резидента Договаривающегося Государства от отчуждения акций и аналогичных прав, более 50% стоимости которых представлено недвижимым имуществом, расположенным в другом Договаривающемся Государстве, могут облагаться налогом в этом другом государстве. А значит, соответствующий способ минимизации налоговых платежей перестанет быть эффективным. В силу этого и многих других нюансов использование прямолинейных простых лобовых подходов в оптимизации сделок с недвижимостью невозможно. Для того чтобы найти оптимальное решение при налоговом планировании real estate, зачастую используется метод, который называют методом замены отношений. То есть для планирования используются реорганизация; реализация долей (акций); различные механизмы перехода фактического контроля над объектом недвижимого имущества; затратные механизмы и т. д.

МИНИМИЗАЦИЯ НАЛОГОВЫХ РИСКОВ

Допустим, оптимальное решение для минимизации налоговых платежей было найдено. Вторым, обязательным этапом налогового планирования является минимизация налоговых рисков. Их существует целый ряд: — риск признания полученной в результате сделки налоговой выгоды необоснованной; — риск контроля цены сделки в соответствии со ст. 40 НК РФ и доначисление продавцу (арендатору) выручки и НДС

(Прим. автора 2016 г.: в настоящее время необходимо проверять, существуют ли риски контроля цен в соответствии с главой Налогового кодекса о трансфертном ценообразовании);

— риски, связанные с расчетной ценой акции (ст. 280 НК РФ);

— риск признания сделки недействительной;

— другие налоговые риски.

В данной статье мы подробно остановимся на основном из них — риске признания полученной налоговой выгоды недействительной.

Это понятие появилось благодаря Постановлению Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды». Его суть состоит в том, что если целью какой-то сделки была исключительно экономия налоговых платежей, то полученная налоговая выгода признается необоснованной. Например, вместо купли-продажи объекта недвижимости вы продаете доли предприятия. А значит, инспекция вправе доначислить налогоплательщику налоги исходя из фактически совершенной сделки, а также штрафы и пени.

Налоговые риски будут высоки, если:

— в действиях налогоплательщика отсутствует разумная деловая цель (экономия налоговых платежей, естественно, разумной деловой целью не является);

— «промежуточные» юридические лица, через которые транзитом проходит недвижимость, не ведут никакой хозяйственной деятельности (см. пример 1);

— отсутствует полезный эффект от сделки (см. пример 2);

— существует взаимозависимость участников сделки;

— используются в качестве элементов для минимизации налоговых платежей недавно созданные субъекты льготного налогообложения;

— производятся расчеты через один банк по сделке (п. 6 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53).

Пример 1.

Так, налоговый орган выиграл в первой инстанции следующее дело. ОАО «Б» внесло в уставный капитал учреждаемой им организации объект недвижимости — Дом быта. Вскоре после этого налогоплательщик продал принадлежащую ему стопроцентную долю в уставном капитале этой новой фирмы физическому лицу, не заплатив при этом НДС и налог на прибыль. Налоговики сочли, что данные операции «прикрывают» фактическую реализацию недвижимого имущества, а целью налогоплательщика являлось получение необоснованной налоговой выгоды. Весомыми аргументами инспекций в суде являлись те, что новая фирма, в которую был внесен объект недвижимости, не вела никакой деятельности до продажи. Разумная деловая цель в действиях ОАО «Б» отсутствовала. Правда, следующая судебная инстанция отменила решение в связи с допущенным в ходе судебного разбирательства рядом процессуальных нарушений (Постановление ФАС Центрального округа от 11 августа 2008 г. N А14-5623/2007-229/28). И наоборот, в похожем случае, где у действий налогоплательщика была деловая цель, а «транзитные» юридические лица вели реальную деятельность, налогоплательщику удалось сразу же доказать отсутствие необоснованной налоговой выгоды. Через цепочку юридических лиц с помощью внесения имущества в уставный капитал и реализации долей было продано два здания. В суде налогоплательщик смог доказать, что его целью была вовсе не минимизация налогов. Вложение зданий в одно из юридических лиц было обусловлено «необходимостью решения возникших финансовых трудностей»; в частности, у первого вкладчика «отсутствовали достаточные денежные средства на содержание спорного имущества, нуждавшегося в капитальном ремонте», поэтому он и передал его на баланс другому юридическому лицу; последующая передача обосновывалась необходимостью получения денежных средств для расчета с кредиторами и т. д. (см. Постановление ФАС Северо-Западного округа от 10.11.2006 N А05-3934/2006-9).

Пример 2.

Налоговики сочли, что налогоплательщик использовал «схемы» по безналоговой реализации имущества с помощью акций, и настаивали на переквалификации сделки на договор купли-продажи. Поэтому налогоплательщик не вправе воспользоваться инвестиционной налоговой льготой. Кассационная инстанция согласилась с ними, обратив внимание на то, что от сделки не был получен полезный эффект, и направила дело на новое рассмотрение (Постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа от 2 и 9 марта 2007 г. N А68-АП-117/18-06). Минимизировать налоговые риски, связанные с возможным признанием полученной налоговой выгоды необоснованной можно, только устранив все вышеупомянутые признаки ее получения.

РИСК КОНТРОЛЯ ЦЕНЫ СДЕЛКИ В СООТВЕТСТВИИ СО СТ. 40 НК РФ И ДОНАЧИСЛЕНИЕ ПРОДАВЦУ (АРЕНДАТОРУ) ВЫРУЧКИ И НДС

Комментарий автора от 2016 : следует учитывать, что в настоящее время действуют иные нормы контроля за ценами, чем на момент написания статьи.

Механизм трансфертного ценообразования (например, сдача в аренду недвижимости через упрощенца) является одним из способов минимизации налоговых платежей. Нормы ст. 40 НК РФ (контроль за ценой сделки) фактически направлены на борьбу с этим методом. В том случае, если цена сделки не соответствует рыночной, продавцу (арендатору) могут доначислить налог на прибыль и НДС. Следует учитывать, что налоговые органы вправе контролировать вашу цену всего в четырех случаях:

— при сделках между взаимозависимыми лицами;

— по товарообменным (бартерным) операциям;

— при совершении внешнеторговых сделок;

— при отклонении более чем на 20% в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени.

Минимизировать налоговые риски, связанные со ст. 40 НК РФ, при сделках с недвижимостью можно различными способами в зависимости от конкретной ситуации. В одном случае может помочь, например, устранение признаков взаимозависимости лиц. Тогда исчезнет одно из оснований для контроля цен.

Пример 3. ЗАО «Сиракузы» было создано ОАО «Тюменская нефтяная компания (ТНК)» для строительства здания и управления проектом. Основная часть помещения (85,7%) сдавалась в аренду управляющей компании учредителя — ОАО «ТНК-ВР Менеджмент». Иначе говоря, ОАО «ТНК-ВР Менеджмент» (арендатор) являлось управляющей компанией ОАО «Тюменская нефтяная компания (ТНК)», которое, в свою очередь, создало ЗАО «Сиракузы» (арендодатель). Оборотные средства «Сиракузы» были полностью сформированы за счет займов учредителя. Налоговики проверили рыночные цены арендной платы и доначислили налогоплательщику налоги. Суд признал их действия правильными (Постановление ФАС Московского округа от 25.01.2008 N КА-А40/11223-07). В другом случае использования при оптимизации налогоплательщика метода разделения финансовых потоков при сдаче имущества в аренду для оправдания разброса цен может помочь маркетинговая политика (письмо Минфина от 18.07.2005 N 03-02-07/1-190). То есть, разрабатывая меры по минимизации налоговых рисков, в зависимости от ситуации вы должны найти свое индивидуальное решение.

Прочитать статьи схожей тематики:

ОЦЕНКА РИСКОВ В СДЕЛКАХ С НЕДВИЖИМОСТЬЮ

Посетить наши мероприятия по налоговому планированию:

Круглый стол по налоговому планированию

Яндекс.Метрика