Юлия Хачатурян,
Генеральный директор NIKA, RISK PLAN
«Бухгалтерия. Просто, понятно, практично», Пилотный номер 2011 г.
Контрагент не вовремя рассчитывается с поставщиком. Разберемся, когда имеет смысл создавать резерв под сомнительную задолженность и как избавиться от зависшей «дебиторки» без рисков для компании. Что выгоднее в целях оптимизации….
Безнадежным (нереальным к взысканию) считается долг, по которому истек установленный срок исковой давности. А также долг, по которому в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено из-за невозможности его исполнения, на основании акта госоргана или ликвидации организации (ст. 266 НК РФ). Убытки от списания суммы без надеж ных долгов приравниваются к внереализационным расходам (ст. 265 НК РФ). При этом возможны два варианта действий компании:
1. если резерв по сомнительным долгам не создавался, долг просто списывается на расходы;
2. если такой резерв создан, списываются суммы безнадежных долгов, не покрытые за счет резерва.
Почему резерв, за счет которого списывается безнадежный долг, называется резервом по сомнительным, а не безнадежным долгам?
Ответ прост: до того как стать безнадежным, долг проходит ту стадию, когда он является сомнительным. То есть сомнительной является любая задолженность перед налогоплательщиком, возникшая в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, которая не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством или банковской гарантией.
ПРОСТО ИМЕЙТЕ В ВИДУ
На полную сумму долга резерв создают, если «возраст» сомнительной задолженности свыше 90 дней. По сомнительным долгам со сроком от 45 до 90 календарных дней в резерв включается 50% от задолженности, выявленной в ходе инвентаризации. Сомнительная задолженность «не старше» 45 дней сумму резерва не увеличивает (ст. 266 НК РФ). Размер создаваемого резерва ограничен 10% от выручки отчетного (налогового) периода. Если компания прибыльная, в целях оптимизации налогообложения ей выгодно быстрее уменьшать налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, особенно с учетом инфляционных процессов. Следовательно, такой компании имеет смысл создать резерв по сомнительным долгам. Убыточным компаниям резерв лучше не формировать. Создание резерва отражают в налоговой учетной политике. Спорный момент при списании долга Распространенная ситуация: компания выиграла суд у должника, но судебный пристав прекратил исполнительное производство из-за невозможности взыскать долги. Можно ли такой долг признать безнадежным и списать? Если этого не сделать, компания фактически понесет денежные потери в размере 20% налога на прибыль с суммы долга. Этот вопрос затронут в письмах ФНС России от 06.09.2010 № ШС-37-3/10674 «О порядке признания дебиторской задолженности в составе безнадежных долгов» и Минфина России от 22.10.2010 № 03-03-05/230. В них высказаны две противоположные позиции.
Позиция ФНС – нельзя. ФНС России считает, что такой долг не является безнадежным, а поэтому не может быть списан в составе внереализационных расходов.
Аргументы налоговиков сводятся к следующему. Сумма дебиторской задолженности признается безнадежным долгом при следующих обстоятельствах (п. 2 ст. 266 НК РФ):
1. истек установленный срок исковой давности;
2. обязательство прекращено в соответствии с гражданским законодательством:
2.1 из-за невозможности его исполнения;
2.2 на основании акта госоргана;
2.3 из-за ликвидации организации должника.
Далее налоговики последовательно исключают каждое из перечисленных обстоятельств. Компания успела обратиться в суд, следовательно, этот случай не подпадает под норму об истечении срока исковой давности (1).
Три оставшихся основания, по мнению налоговиков, также не относятся к рассматриваемой ситуации.
Например, нельзя говорить о том, что обязательство невозможно исполнить (2.1).
Минюст России считает, что «постановление об окончании исполнительного производства означает, что на определенный момент долг взыскать не удалось, при этом обязательство не прекращается» (письмо от 25.11.2009 № 16-1893).
Даже если считать акт судебного пристава об окончании исполнительного производства актом госоргана (2.2) – что суды трактуют неоднозначно – для подтверждения расходов в налоговом учете этого недостаточно. Нужно, чтобы ГК РФ предусматривал подобный акт в качестве основания для прекращения обязательства между сторонами.
Не подходит и основание 2.3, поскольку организация-должник продолжает существовать.
Позиция Минфина – можно. Минфин России, наоборот, поддержал налогоплательщиков. Чиновники ФНС правы формально, но не правы по сути. Минфин признал, что формулировки ст. 266 НК РФ спорны, что их требуется уточнить. Но до внесения изменений в эту статью НК РФ компании вправе списать такой долг как безнадежный или за счет резерва.
Судебная практика.
Когда мнения регулирующих органов расходятся, можно обратиться к судебной практике. Она пока складывается в пользу компаний. Так, судьи ВАС считают обоснованным включение суммы долга в состав внереализационных расходов при исчислении налогооблагаемой прибыли (Определение ВАС РФ от 07.03.2008 № 2727/08 по делу № А60-3260/2007-С6). Аналогичную позицию высказывали и многие нижестоящие суды (например, постановления ФАС Московского округа от 26.03.2010 № КА-А40/2553-10, Северо-Кавказского округа от 29.09.2007 № Ф08-1550/07-629А). РЕЗЮМЕ Сегодня, к сожалению, все правовые риски, которые могут возникнуть на практике при списании безнадежного долга, полностью исключить невозможно
МНЕНИЯ НАЛОГОВЫХ ОРГАНОВ РАЗОШЛИСЬ
Создавать ли резерв под сомнительный долг в бухгалтерском учете?
«Да» – говорят налоговики столицы (письмо УФНС России по Москве от 09.04.2007 № 20-12/031921).
«Нет» – противоречат им коллеги из Санкт-Петербурга – и не находят поддержки в суде (постановление ФАС Северо-Западного округа от 17.01.2008 по делу № А56-12719/2007).
Не желающим разбирательств и споров лучше подстраховаться.
СПРАШИВАЛИ – ОТВЕЧАЕМ ЧТО НЕЛЬЗЯ ВКЛЮЧАТЬ В РЕЗЕРВ ПО СОМНИТЕЛЬНЫМ ДОЛГАМ
В нашей компании сформирован резерв по сомнительным долгам (в целях налогообложения). Факт создания резерва отражен в учетной политике. Можно ли списать за счет резерва не погашенную в срок задолженность по договору займа, если она не обеспечена залогом (поручительством)? — Нет, нельзя. Сомнительный долг обязательно должен быть связан с реализацией. Это следует из письма Минфина России от 12.05.2009 № 03-03-06/1/318.
Резервы также не создаются под сомнительные долги:
• по штрафным санкциям за нарушение условий договора (письмо Минфина России от 05.05.2006 № 03-03-04/2/129);
• связанные с отказом партнера вернуть денежные средства, например, из-за ненадлежащего исполнения договорных обязательств (определение ВАС РФ от 24.10.2007 № 13279/07);
• возникшие при реализации имущественных прав, которые не приравниваются для целей налогообложения к товарам, работам или услугам (п. 2, 3 ст. 38 НК РФ);
• приобретенные по договорам уступки права требования (письма Минфина России от 12.05.2009 № 03-03-06/1/318; от 23.03.2009 № 03-03-06/1/176).
Возможно вам будет также интересна следующая статья:
Безнадежный долг: спорный вопрос, поднятый в письмах Минфина и ФНС